или О ПОРЯДКЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДА,
ПОЛУЧЕННОГО В РЕЗУЛЬТАТЕ ПРОДАЖИ ДОЛИ В УСТАВНОМ КАПИТАЛЕ
Налоговые и таможенные вести, N 45 от 8 ноября 2012 года
В Узбекистане зарегистрировано и осуществляет деятельность иностранное предприятие в форме общества с ограниченной ответственностью (резидент РУз) (далее – ИП ООО), одним из учредителей которого является иностранное юридическое лицо (нерезидент РУз).
Иностранный инвестор выразил намерение уступить свою долю участия в ИП ООО путем продажи доли другому иностранному юридическому лицу (нерезиденту Узбекистана) по стоимости, значительно превышающей сумму вклада в уставный капитал ИП ООО, внесенную при его формировании. При этом ни продавец доли, ни ее покупатель никакой деятельности в Узбекистане не ведут.
Является ли превышение суммы реализации доли над стоимостью ее приобретения доходом покупателя, подлежащим обложению налогом на доходы нерезидента, начисляемому и удерживаемому (или уплачиваемому) на территории Узбекистана?
Бухгалтер ИП ООО.
– В последнее время подобные вопросы возникают достаточно часто, что связано с успешной интеграцией Узбекистана в мировое экономическое сообщество и созданием в республике благоприятных условий для вложения иностранных инвестиций и обеспечения гарантий соблюдения прав иностранных инвесторов.
Рассматриваемый вопрос регулируется нормами Налогового кодекса Республики Узбекистан (НК). В соответствии с пунктом 3 части третьей статьи 155 НК к доходам нерезидентов Узбекистана, облагаемым у источника выплаты, относятся доходы от реализации находящегося на территории Республики Узбекистан имущества, в том числе доли (пая) в уставном капитале юридических лиц – резидентов. Доходы от реализации, подлежащие налогообложению у источника выплаты, определяются как превышение суммы реализации имущества над стоимостью его приобретения, подтверждаемой документально. При этом часть пятая статьи 155 НК предусматривает, что под выплатой дохода понимаются передача денег в наличной и(или) безналичной форме, ценных бумаг, доли участия, товаров, имущества, выполнение работ, оказание услуг, списание или зачет требования долга нерезидента Узбекистана – получателя дохода, производимые в счет погашения задолженности перед нерезидентом Республики Узбекистан по выплате доходов из источников в Республике Узбекистан.
Согласно части седьмой статьи 155 НК удержание налога на прибыль юридических лиц у источника выплаты, то есть у юридического лица, осуществляющего выплаты налогоплательщику1, обязаны производить резиденты, а также нерезиденты республики, осуществляющие деятельность в Узбекистане через постоянное учреждение и выплачивающие доход другому нерезиденту.
Согласно статье 20 НК под постоянным учреждением нерезидента в Республике Узбекистан признается любое место, через которое нерезидент осуществляет предпринимательскую деятельность в Узбекистане, включая деятельность, осуществляемую через уполномоченное лицо. Постоянным учреждением нерезидента в Республике Узбекистан признается также осуществление предпринимательской деятельности в Узбекистане, которая продолжается более 183 календарных дней в течение любого последовательного 12-месячного периода. Понятие «постоянное учреждение» не включает владение нерезидентом Узбекистана ценными бумагами, долями в уставном фонде (уставном капитале) юридических лиц – резидентов Узбекистана, а также иным имуществом на территории Республики Узбекистан. Но если нерезидент Узбекистана возложит на такое юридическое лицо также выполнение представительских функций, за исключением функций, носящих подготовительный или вспомогательный характер, то такое юридическое лицо, кроме того, что является самостоятельным налогоплательщиком, одновременно рассматривается и как постоянное учреждение нерезидента Узбекистана. То есть в рассматриваемом случае доход нерезидента не связан с осуществлением деятельности через постоянное учреждение.
Исходя из вышеизложенного для отнесения дохода нерезидента к налогооблагаемому доходу необходима совокупность следующих признаков:
- получаемый доход относится к доходам, облагаемым у источника выплаты по части третьей статьи 155 НК;
- выплата дохода нерезиденту осуществляется из источников в Узбекистане.
Исходя из рассмотренных положений Налогового кодекса можно резюмировать, что превышение суммы реализации доли над стоимостью ее приобретения, по существу, является доходом нерезидента-продавца. Но в рассматриваемой ситуации на территории Узбекистана он не подлежит обложению налогом на доходы нерезидента, то есть налог не начисляется, не удерживается и не выплачивается.
При этом необходимо учитывать, что если покупателем доли нерезидента выступит резидент Узбекистана, в том числе само ИП ООО, то превышение суммы реализации над стоимостью ее приобретения будет налогооблагаемым доходом нерезидента. При этом покупателю необходимо запросить у продавца документальное подтверждение стоимости приобретения. В противном случае могут возникнуть существенные риски включения в налогооблагаемую базу всей суммы сделки. А ставка налога составляет 20% (статья 160 НК).
Если же нерезидент выйдет (добровольно или будет исключен) из состава ИП ООО с переходом права собственности на его долю самому ИП ООО, то в соответствии со статьей 22 Закона «Об обществах с ограниченной и дополнительной ответственностью»2 ИП ООО обязано выплатить участнику действительную стоимость этой доли. И если ее размер будет превышать стоимость вклада, внесенного в уставный капитал общества, то сумма превышения действительной стоимости над размером вклада в уставный капитал будет являться дивидендом, облагаемым налогом по ставке 10%, согласно статье 160 НК.
Олег ДАМИНОВ, аудитор,
Андрей ЛУБЕНЕЦ, адвокат.
----------------------------------
1Статья 22 НК.
2От 6.12.2001 г. N 310-II.
P.S. Следует обратить внимание на то, что, несмотря на тщательное изучение нормативно-правовых актов в ходе исследования заданных вопросов, публикуемые ответы не являются профессиональной консультацией. Они выражают мнения лиц, их изучивших, исходя из их понимания описанных в вопросах ситуаций.
Изложенные в этих материалах мнения оставляют возможность для дополнительного изучения и последующего обсуждения вопросов. В любом случае перед конкретным применением нормативно-правовых актов целесообразно обращаться за профессиональной консультацией, чтобы учесть индивидуальные особенности отдельных случаев и для оптимального решения ситуации.
Комментарии (23)
Добавить комментарийГость_Шараф Рузметов :
Осуждать кого-то я не намерен, любой может высказать в газете своё мнение, но аудитор и юрист (адвокат) обязан знать, что неправильное толкование налогового законодательства и применение его влечет к административному, а иногда к уголовной ответственности.
Статья 155 НК налогообложение доходов нерезидентов Республики Узбекистан, не связанных с постоянным учреждением, причём здесь статья 20 постоянные учреждения о чём Вы расписываете в своей статье.
Теперь к основному, в НК четко определено установлено, я со своей стороны ничего не добавляю, немного логики:
К доходам нерезидентов Республики Узбекистан, облагаемым у источника выплаты, относятся доходы от реализации находящегося на территории Республики Узбекистан имущества:
акций, доли (пая) в уставном капитале юридических лиц - резидентов Республики Узбекистан.
В данной норме речь идет о реализации имущества находящегося на территории Республики Узбекистан, то есть нерезидент с какой суммой входил в уставный фонд, с этой суммой и выходит.
Если нерезидент реализует долю участия выше номинала, и так как доля в уставном фонде находится на территории Республики Узбекистан, и реализация (передача доли участия) также происходит на территории Республики Узбекистан, то ответственность по уплате налога ложится на резидента Республики Узбекистан – юридическое лицо, независимо от того, где заключался контракт купли-продажи доли участия и где производились платежи.
Статья 165 НК, ответственность за удержание и перечисление налога на прибыль юридических лиц в бюджет несет источник выплаты дохода и перечислить в бюджет обязан не позднее даты выплаты.
Под выплатой дохода понимается передача денег в наличной и (или) безналичной форме, ценных бумаг, доли участия, товаров, имущества, выполнение работ, оказание услуг, списание или зачет требования долга нерезидента Республики Узбекистан - получателя дохода, производимые в счет погашения задолженности перед нерезидентом Республики Узбекистан по выплате доходов из источников в Республике Узбекистан.
Ст. 22 НК, источник выплаты - юридическое лицо, осуществляющее выплаты налогоплательщику, а под выплатой понимается передача доли участия.
Данная норма установлена для юридических лиц не только в Республике Узбекистан.
Нерезидент имеет право подать заявление в налоговые органы для частичного или полного освобождения от уплаты налога у источника до выплаты, то есть в данном случае до передечи доли участия и перерегистрации уставного фонда, при наличии соглашения Республики Узбекистан об избежании двойного налогообложения с государством которого является нерезидент.
Гость_Исламова Гузаль :
Комментируя приведенное мнение уважаемого Шарафа Рузметова, хотелось бы отметить один момент несоответствия в логичном изложении вопроса:
Приводя выдержки из налогового кодекса почему- то игнорируется фраза «источник выплаты»:
«К доходам нерезидентов Республики Узбекистан, облагаемым у источника выплаты, относятся доходы от реализации находящегося на территории Республики Узбекистан имущества:
акций, доли (пая) в уставном капитале юридических лиц - резидентов Республики Узбекистан.»
«Статья 165 НК, ответственность за удержание и перечисление налога на прибыль юридических лиц в бюджет несет источник выплаты дохода и перечислить в бюджет обязан не позднее даты выплаты».
Исходя из этого, в случае, когда нерезидент продает долю нерезиденту, сделка совершается вне территории РУз, источника выплаты дохода на территории РУз нет, и сделка облагается согласно норм закона той юрисдикции, в которой она совершалась. В этом случае, каким образом общество-резидент, долю участия в котором реализовал его участник другому участнику, может стать налоговым агентом, в отношении которого возникает обязательство по удержанию налога? Каким образом будет проводится удержание, если нет выплаты? Вы предлагаете оплатить налог за счет средств общества –резидента, тем самым увеличить его расходы, которые по сути будут не обоснованными?
Говоря о том, что доля владения в уставном фонде – это имущество, не стоит забывать, что требовать от юридического лица-резидента, долю которого реализовал учредитель нерезидент нерезиденту, это все равно что требовать оплату налогов у трактора, владельцем которого был нерезидент и который был продан другому нерезиденту.
Мне кажется , для правильного понимания все же нельзя смешивать три ситуации которые в правовом носят совершенно разный характер и разные налоговые последствия:
1) если участник-нерезидент выбывает из состава учредителей и у общества-резидента, в уставном фонде которого данный нерезидент имел долю, возникает обязательство по выплате действительной доли данному участнику, то у общество-нерезидент становится источником выплаты дохода нерезидента, не связанного с постоянным учреждением, в размере равном превышению действительной доли над номинальной. При этом данная разница будет считаться дивидендом, согласно ст. 22 НК РУз и облагаться по ставке 10%. При этом в большинстве соглашений об избежании двойного налогообложения данная ставка либо остается такой же, либо снижается до 5%, в зависимости от страны в которую выплачивается доход.
2) если участник-нерезидент продает свою долю участия выше номинала резиденту. В этом случае резидент становится источником выплат на территории РУз и налоговым агентом по удержанию дохода нерезидента. Следует отметить, что в этом случае возникающий доход будет облагаться по ставке 20% и, в соответствии со статьей 155 НК РУз, будет определяться следующим образом «доходы от реализации имущества, подлежащие налогообложению у источника выплаты, определяются как превышение суммы реализации данного имущества над стоимостью его приобретения, подтверждаемой документально». Риски отсутствия документального подтверждения приведены в статье.
3) если же участник-нерезидент реализует свою долю участия в уставном фонде общества-резидента нерезиденту. Сделка и оплата по сделке проходит вне территории РУз, то в силу отсутствия источника выплат на территории РУз не возникает и агента, обязанного удержать налог.
Исходя из выше приведенного комментария Шрафа Рузметова напрашивается вывод, что резидент должен не удержать налог, как это четко прописано в приведенных им же статьях налогового кодекса, а оплатить его за свой собственный счет и увеличить свои расходы. Требовать от учредителя-нерезидента возмещения данного расхода нет законных оснований, значит налог на доходы, полученные нерезидентом не на территории РУз, безосновательно перекладывается на плечи резидента.
Глубоко уважая за выражение профессионального мнения Шрафа Рузметова, все же хотелось бы отметить, что некорректно со стороны ответственного сотрудника Консультативного центра при ГНК РУз публично упоминать о каких-либо административных или уголовных санкций в адрес авторов статьи или иных участников дискуссии, аналогично «гостю _ Шрафу Рузметову» выражающим свое мнение. Так как подобная позиция более характерна для представителей контролирующих органов. В данной ситуации каждая из сторон участвующая в дискуссии может выразить свое мнение, а правоприменительная практика, в том числе решение судов по обсуждаемому вопросу определят кто из сторон прав.
Также, если у Уважаемого Шарафа Рузметова есть факты судебных решений или прецеденты решения данной ситуации в судебной практике, а также известны какие-то ссылки на Постановление Пленума Верховного суда РУз, то если можно озвучить данные факты для того, чтобы пользователи могли ознакомится с ними.
Гость_Шараф Рузметов :
2012-11-20 16:49:23, Гость_Исламова Гузаль:
3) если же участник-нерезидент реализует свою долю участия в уставном фонде общества-резидента нерезиденту. Сделка и оплата по сделке проходит вне территории РУз, то в силу отсутствия источника выплат на территории РУз не возникает и агента, обязанного удержать налог.
Ваше мнение, отсутствует источник выплаты,
Но к сожалению норма статьи Налогового Кодекса устанавливает обратное, еще раз обратите внимание (это не моё мнение)
Статья 165 НК, ответственность за удержание и перечисление налога на прибыль юридических лиц в бюджет несет источник выплаты дохода и перечислить в бюджет обязан не позднее даты выплаты.
Под выплатой дохода понимается передача денег в наличной и (или) безналичной форме, ценных бумаг, доли участия, товаров, имущества, выполнение работ, оказание услуг, списание или зачет требования долга нерезидента Республики Узбекистан - получателя дохода, производимые в счет погашения задолженности перед нерезидентом Республики Узбекистан по выплате доходов из источников в Республике Узбекистан.
Ст. 22 НК, источник выплаты - юридическое лицо, осуществляющее выплаты налогоплательщику, а под выплатой понимается передача доли участия.
Гость_Семенникова Элла :
Уважаемый Шараф Рузметов! Предлагаю развить тему по определению объекта "источник выплаты доходов". В данной ситуации источником выплаты дохода будет покупатель-нерезидент. Общество-резидент не является владельцем доли. Владелец доли - иностранный инвестор, не являющийся резидентом РУз. При передаче имущества (доли в уставном фонде) общество-резидент не является участником (стороной) сделки. Источник выплаты дохода, в свою очередь,если он не зарегистрирован в качестве постоянного учреждения, не является налогоплательщиком на территории РУз. Каков, по Вашему мнению, механизм уплаты налога покупателем-нерезидентом.
Гость_Шараф Рузметов :
Уважаемая Семенникова Элла
Я понимаю Ваше желание не уплачивать налог, но в данной ситуации нет зацепок.
В данной ситуации имеется статья 155 НК.
1. Объектом является доля участия (находится на территории РУз) в УФ резидента, а не «источник выплаты доходов», как Вы подразумеваете.
2. В части седьмой статьи 155 указано, что удержание налога на прибыль юридических лиц у источника выплаты обязаны производить резиденты Республики Узбекистан, а также нерезиденты Республики Узбекистан, осуществляющие деятельность в Республике Узбекистан через постоянное учреждение и выплачивающие доход другому нерезиденту Республики Узбекистан.
Обратимся к части пятой статьи 155 НК и узнаём, что под выплатой дохода понимается передача денег в наличной и (или) безналичной форме, ценных бумаг, доли участия, товаров, имущества, выполнение работ, оказание услуг, списание или зачет требования долга нерезидента Республики Узбекистан - получателя дохода, производимые в счет погашения задолженности перед нерезидентом Республики Узбекистан по выплате доходов из источников в Республике Узбекистан.
То есть под выплатой дохода понимается передача доли участия, находящаяся на территории РУз. Передача доли нерезидента, другому нерезиденту происходит на территории РУз и в том случае, если доля участия реализуется выше номинала, источником выплаты является резидент РУз согласно вышеперечисленных норм НК.
В данной ситуации покупатель-нерезидент не является плательщиком налога.