Норма, N 21 от 22 мая 2012 года
Общество с ограниченной ответственностью учредило в качестве юридического лица другое такое же ООО, став его единственным участником. Штатная численность первого (так называемого "головного") ООО не превышает установленных критериев малого предприятия, что позволяет ему применять упрощенную систему налогообложения и пользоваться льготами, установленными для субъектов малого бизнеса. Однако в ГНИ считают, что при расчете среднегодовой численности ООО должно учитывать и лиц, работающих в созданном им дочернем обществе. Если в расчет включать и их, то оно потеряет статус малого и будет вынуждено перейти на общеустановленную систему налогов и лишится ряда льгот. Правомерна ли позиция ГНИ?
Директор ООО.
- Нет, данная позиция не соответствует закону. В соответствии с абзацем третьим части третьей статьи 350 Налогового кодекса (НК) при определении среднегодовой численности работников учитывается также численность работников, принятых на работу по совместительству, договорам подряда и иным договорам гражданско-правового характера, а также численность работающих на унитарных (дочерних) предприятиях, в представительствах и филиалах.
В правоприменительной практике сложилась устойчивая тенденция к достаточно широкой трактовке представителями налоговых органов данной нормы. Фактически под унитарным (дочерним) предприятием понимается любое юридическое лицо, созданное другим юридическим лицом. При этом не принимаются во внимание ни их организационно-правовые формы, ни характер правовых связей между ними, ни иные факторы.
Налоговый кодекс не предусматривает определений "унитарное предприятие", "дочернее предприятие", "унитарное (дочернее) предприятие". Правовые нормы, характеризующие данные категории юридических лиц, содержатся в Гражданском кодексе (ГК).
В соответствии со статьей 70 ГК унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество. Унитарное предприятие является самостоятельной организационно-правовой формой юридического лица. Основные ее отличительные черты: неделимость уставного фонда, отсутствие долей и вкладов, отсутствие права собственности на имущество (предприятие наделяется имуществом на праве хозяйственного ведения или оперативного управления), ограниченный режим его использования (статьи 70-72, 177-179, 181 ГК).
В соответствии с частью третьей статьи 71 ГК дочерним предприятием является унитарное предприятие, созданное другим унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, путем передачи ему в установленном порядке части своего имущества в хозяйственное ведение.
Наряду с дочерним унитарным предприятием, ГК предусматривает нормы, определяющие и регламентирующие деятельность дочернего хозяйственного общества. В соответствии со статьей 67 ГК хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном фонде либо в соответствии с заключенным между ними договором, или иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. Дочернее хозяйственное общество - не самостоятельная организационно-правовая форма юридического лица. Дочерние хозяйственные общества функционируют в организационно-правовых формах, предусмотренных для хозяйственных обществ как таковых (ООО, ЗАО и т.п.). Таким образом, хозяйственное общество (ООО и др.), созданное другим хозяйственным обществом (ООО и др.), является по отношению к нему дочерним, но не относится к категории "унитарное (дочернее) предприятие".
Согласно статье 7 НК акты налогового законодательства должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый налогоплательщик точно знал, какие налоги и другие обязательные платежи, когда, в каких размерах и каком порядке он должен платить. При установлении налогов и других обязательных платежей должны быть определены налогоплательщики, а также элементы налогов и других обязательных платежей.
Отсутствие в НК понятийного аппарата, позволяющего четко и однозначно определить категорию юридических лиц, относимых к "унитарным (дочерним) предприятиям" для применения абзаца третьего части третьей статьи 350 НК, позволяет констатировать факт неясности норм налогового законодательства в этой части, что противоречит принципу определенности налогообложения.
Таким образом, несмотря на наличие в НК нормы о включении в расчет среднегодовой численности юридического лица лиц, работающих на его унитарных (дочерних) предприятиях, вопрос о юридическом содержании статуса упомянутой категории организаций Налоговым кодексом не регулируется. Кроме того, норма, аналогичная предусмотренной в абзаце третьем части третьей статьи 350 НК, содержится, в частности, в части второй статьи 5 Закона "О гарантиях свободы предпринимательской деятельности" (в редакции, утвержденной Законом от 2.05.2012 г. N ЗРУ-328), что говорит об отсутствии исключительности ее налогового характера.
В соответствии с частью первой статьи 19 Закона "О нормативно-правовых актах" (от 14.12.2000 г. N 160-II) используемые в нормативно-правовом акте понятия и термины применяются единообразно в соответствии с их значением, принятым в действующем законодательстве, исключающем возможность различного толкования.
Учитывая изложенное, обоснованной представляется квалификация "унитарного (дочернего) предприятия", упомянутого в названных статьях НК и Закона "О гарантиях свободы предпринимательской деятельности", посредством статей 70, 71 ГК. А расширенная произвольная трактовка данного понятия, предусматривающая охват им и дочерних хозяйственных обществ, недопустима и противоречит закону.
Артем МОКШИН,
руководитель экспертной юридической
службы "Norma".
